Stand 10/2026 – simplified ESRS
Viele Unternehmen sind bei der Berichterstattung zur CSRD mit der Frage konfrontiert, ob neben dem Klima auch Wasser ein Thema ist. Wasser ist für viele Unternehmen ein naheliegender Kandidat: als Produktionsfaktor, für Kühlung, Reinigung und Transport, und über Lieferanten, die von Wasser abhängen. Das ist eine Einschätzung aus der Beratung und keine Vorgabe des Standards.
ESRS E3 gehört zu den Umweltstandards E1 bis E5. Er ergänzt die übergreifenden Angaben aus ESRS 2, insbesondere SBM-3 (Zusammenspiel von Auswirkungen, Risiken und Chancen mit Strategie und Geschäftsmodell, einschließlich finanzieller Effekte) und IRO-2. Kontextspezifische Betrachtungen sind bei Wasser besonders wichtig: Betreffen wesentliche Auswirkungen, Risiken oder Chancen bestimmte Orte, ist die Angabe angemessen zu aggregieren oder aufzuschlüsseln, etwa nach Standort, Einzugsgebiet („basin“) oder Gebiet mit Wasserstress.
Was unter Wasser fäll. Der Standard behandelt die Wassernutzung. Sie umfasst Wasserentnahme, Wasserverbrauch, Wassereinleitung und gespeichertes Wasser.
Wasser umfasst Süßwasser und andere Wasserarten, etwa Brackwasser, aus unterschiedlichen Quellen wie Oberflächenwasser, Grundwasser, Meerwasser, Förderwasser („produced water“) und Wasser von Dritten.
Die Hürde bei E3 liegt weniger in der Zahl der Angabepflichten als in der Datenlage und der räumlichen Zuordnung:
- Messstruktur: Entnahme, Einleitung, Verbrauch, Wiederverwendung und Speicherung müssen je Standort konsistent erfasst werden. Zähler, Abrechnungen, Genehmigungsdaten und Schätzungen kommen oft aus verschiedenen Quellen. Die Bilanz Verbrauch = Entnahme − Einleitung deckt Lücken auf.
- Räumliche Zuordnung: Für E3-1, E3-2, E3-3 und E3-4(b) ist zu bestimmen, welche Standorte in Gebieten mit Wasserstress liegen. Das erfordert eine dokumentierte Methode und Standortdaten.
- Abgrenzung: Physische Wasserrisiken wie Dürre oder Überschwemmung sind nach E3 Gegenstand von E1. Schadstoffe im Wasser gehören zu E2, Meeresressourcen zu E5. Eine klare Abgrenzung vermeidet Doppelerfassungen und Widersprüche.
- Wertschöpfungskette: E3-4 verlangt Kennzahlen für die eigenen Geschäftstätigkeiten. Abhängigkeiten von Lieferanten können über die DMA und SBM-3 relevant werden, sind aber keine E3-4-Kennzahl.
Schnittstellen zu anderen Standards:
- E1 (Klimawandel): E1 behandelt akute und chronische physische Risiken aus wasser- und meeresbezogenen Gefahren, die durch den Klimawandel verursacht oder verstärkt werden, etwa Dürre, Wasserstress, Starkniederschläge, Überschwemmungen, Meeresspiegelanstieg oder Versauerung der Ozeane).
- E2 (Umweltverschmutzung): E2 behandelt Emissionen in Wasser, auch in Meerwasser, sowie Herstellung, Verwendung und Freisetzung von Mikroplastik.
- E4 (Biodiversität und Ökosysteme): E4 behandelt Auswirkungen auf Meeres- und Süßwasserökosysteme und die Biodiversität im Zusammenhang mit der Wassernutzung.
- E5 (Ressourcennutzung und Kreislaufwirtschaft): E5 behandelt Art und Zirkularität der Ressourcenzuflüsse, einschließlich Meeresressourcen.
- S3 (Betroffene Gemeinschaften): Wesentliche Auswirkungen von Wassertätigkeiten auf Menschen und Gemeinschaften, etwa Änderungen bei Verfügbarkeit, Qualität oder Zugang zu Wasser, sind in S3 zu behandeln.
Struktur:
ESRS E3 umfasst vier Angabepflichten (E3-1 bis E3-4), verteilt auf zwei Bereiche: IRO-Management sowie Kennzahlen und Ziele. Für Konzepte, Maßnahmen und Ziele gelten ergänzend die Rahmenvorgaben aus ESRS 2 (GDR-P, GDR-A, GDR-T). Es gibt eine Kennzahlen-Angabepflicht: E3-4 (Wasserkennzahlen). Ein roter Faden durch alle Angabepflichten sind die Gebiete mit Wasserstress.
Angabepflichten des ESRS E3 nach ESRS 2026
| Bereich | Angabepflicht | Inhalt in Kürze |
| IRO-Management | E3-1 | Konzepte zu Wasser (nach GDR-P); Angabe, wenn Standorte in Gebieten mit Wasserstress nicht abgedeckt sind |
| E3-2 | Maßnahmen und Ressourcen zu Wasser (nach GDR-A); Maßnahmen in Gebieten mit Wasserstress | |
| Ziele | E3-3 | Ziele zu Wasser (nach GDR-T); räumlicher Bezug, soweit relevant |
| Kennzahlen | E3-4 | Wasserkennzahlen: Verbrauch, Verbrauch in Gebieten mit Wasserstress, Entnahme, Einleitung, recyceltes und wiederverwendetes Wasser, gespeichertes Wasser |
| Finanzielle Effekte | – | keine eigene E3-Angabepflicht; Angaben nach ESRS 2 SBM-3 |
Wesentlichkeitsvorbehalt.
Berichtet wird nur, was nach der DMA wesentlich ist. Betrifft eine wesentliche Auswirkung, ein Risiko oder eine Chance nur einen Teil des Themas, ist auch nur dazu zu berichten.
1 Die vier Angabepflichten im Überblick
E3-1 – Konzept. Das Unternehmen beschreibt seine Konzepte und Richtlinien zum Umgang mit wesentlichen Auswirkungen, Risiken und Chancen im Zusammenhang mit Wasser nach den Vorgaben von ESRS 2 GDR-P. Zu beschreiben sind danach unter anderem die wesentlichen Inhalte und Ziele des Konzepts, sein Geltungsbereich in Bezug auf eigene Geschäftstätigkeit, Wertschöpfungskette und Geografien sowie Verweise auf Standards Dritter, zu denen sich das Unternehmen verpflichtet (GDR-P). Zusätzlich gilt: Hat das Unternehmen Standorte in Gebieten mit Wasserstress, die von seinen wasserbezogenen Konzepten nicht abgedeckt sind, hat es diese Tatsache offenzulegen.
E3-2 – Maßnahmen und Ressourcen. Beschrieben werden die wesentlichen Maßnahmen zu Wasser und die dafür eingesetzten Ressourcen nach ESRS 2 GDR-A. Dazu gehören im Berichtsjahr getroffene und geplante Maßnahmen mit Zeitrahmen, ihr Geltungsbereich und die erwarteten Ergebnisse (GDR-A Rn. 45). Wurden wesentliche finanzielle Mittel (Betriebs- oder Investitionsausgaben) eingesetzt oder sind sie zu erwarten, sind Art, Betrag und eine indikative Bandbreite künftiger Mittel anzugeben (GDR-A Rn. 46). Zusätzlich sind Maßnahmen und Ressourcen in Bezug auf Gebiete mit Wasserstress gesondert anzugeben.
E3-3 – Ziele. Ziele zu Wasser sind nach ESRS 2 GDR-T zu beschreiben. Das Unternehmen ist nicht verpflichtet, Ziele zu setzen. Hat es keine Ziele gesetzt, ist offenzulegen, ob und wie es die Wirksamkeit seiner Konzepte und Maßnahmen nachverfolgt (ESRS 2 GDR-T Rn. 52). Hat es Ziele gesetzt, gehören dazu unter anderem Zielwert, Geltungsbereich einschließlich geografischer Grenzen, Basisjahr, Zieljahr, Methodik, die Angabe, ob das Ziel gesetzlich vorgeschrieben ist, und bei Umweltzielen die Angabe, ob sie auf belastbaren wissenschaftlichen Erkenntnissen beruhen (GDR-T Rn. 51; zu „conclusive scientific evidence“ siehe AR 47). Wasserziele sind, soweit relevant, mit Bezug auf bestimmte geografische Gebiete, etwa Gebiete mit Wasserstress, auszudrücken.
E3-4 – Wasserkennzahlen. Ziel ist das Verständnis der Wasserleistung des Unternehmens. Für die eigenen Geschäftstätigkeiten sind offenzulegen:
| Buchstabe | Kennzahl |
| (a) | Gesamtwasserverbrauch |
| (b) | Gesamtwasserverbrauch in Gebieten mit Wasserstress |
| (c) | Gesamtwasserentnahme |
| (d) | Gesamtwassereinleitung |
| (e) | Gesamtmenge an recyceltem und wiederverwendetem Wasser |
| (f) | Gesamtmenge an gespeichertem Wasser |
2 Wesentlichkeit: Wann E3 relevant wird
Ob E3 wesentlich ist, entscheidet die Doppelte Wesentlichkeitsanalyse. Aus Sicht der DFGE ist das Thema häufig relevant für Unternehmen, die Wasser direkt im Prozess einsetzen, bspw. die Lebensmittel- und Getränkeindustrie, Energieerzeuger, der Bergbau, die Halbleiter- und Hochtechnologiebranche und die Papierindustrie. Wasser kann aber auch indirekt bedeutsam sein, zum Beispiel für Kühlung, Heizung, Reinigung oder Transport, und entlang der Wertschöpfungskette bei Lieferanten, die von Wasser als Inputressource abhängen.
DFGE-Empfehlung: Auch wo E3 insgesamt nicht wesentlich ist, kann der Standort in einem Gebiet mit Wasserstress den Ausschlag geben.
Für die Analyse gilt auch bei E3 ein pragmatischer Maßstab:
- Das Unternehmen muss nicht jede mögliche Auswirkung in jedem Bereich bewerten, sondern konzentriert sich auf Bereiche, in denen wesentliche Auswirkungen, Risiken oder Chancen wahrscheinlich sind, etwa nach Geschäftsmodell, Geografie, Branche und Geschäftsbeziehungen (ESRS 1 Rn. 32(b)).
- Es darf Schätzungen auf Basis von Branchendurchschnitten, Sekundärdaten oder ausgabenbasierten Daten verwenden, wenn keine Primärdaten verfügbar sind (ESRS 1 Rn. 33, 64–65).
- Als Referenz für die Analyse naturbezogener Auswirkungen und Abhängigkeiten nennt ESRS 1 die ersten drei Schritte des LEAP-Ansatzes (Lokalisieren, Evaluieren, Bewerten) als „wertvolle Referenz“ (ESRS 1 AR 16 zu Rn. 32; Referenz, nicht verpflichtend).
- Bei Standortbezug ist angemessen zu aggregieren oder aufzuschlüsseln (E3 Rn. 8).
3 Die Umsetzung des ESRS E3
Die Umsetzung von E3 verbindet zwei Arbeitsstränge. Die Kennzahlen (E3-4) lassen sich überwiegend über Datenerhebung und klar definierte Berechnungsregeln abdecken. Konzepte, Maßnahmen und Ziele (E3-1 bis E3-3) erfordern dagegen unternehmensspezifische Entscheidungen und die Abstimmung mit Standortverantwortlichen, Umwelt- und Anlagenmanagement, Einkauf und Controlling. Wir empfehlen ein schrittweises Vorgehen.
1. Ausgangslage klären: Wesentlichkeit, Standorte, Berichtsfassung. Aus der DMA ergibt sich, ob und für welche Teile Wasser wesentlich ist. Zu klären ist, welche Übergangserleichterungen gelten (siehe unten). Danach sollte festgelegt werden, auf welcher Ebene berichtet wird (Standort, Einzugsgebiet, Gebiet mit Wasserstress).
2. Standorte in Gebieten mit Wasserstress bestimmen. Alle Standorte werden den Einzugsgebieten zugeordnet und auf Wasserstress geprüft. DFGE-Empfehlung: Methode, Datenquelle und Stichtag der Zuordnung dokumentieren. Die Ergebnisse tragen E3-1 (Konzeptabdeckung), E3-2 (Maßnahmen), E3-3 (Ziele) und E3-4(b) (Verbrauch).
3. Datengrundlage aufbauen (E3-4). Für jeden Standort sind Entnahme, Einleitung, Verbrauch, recyceltes und wiederverwendetes sowie gespeichertes Wasser zu erfassen. Der Verbrauch kann gemessen, modelliert, geschätzt oder als Entnahme minus Einleitung berechnet werden. Schätzungen sind zulässig, wenn Methode und Annahmen angegeben werden. DFGE-Empfehlung: Standortzähler, Abrechnungen und Genehmigungsdaten in einer Wasserbilanz zusammenführen. Fehlende Messstellen früh erkennen, weil Nachrüstung Zeit braucht.
4. Konzepte prüfen (E3-1). Bestehende Konzepte (Umwelt-, Energie-, Wasser-, Beschaffungs- und Standortrichtlinien, EMAS- oder ISO-14001-Dokumentation) mit den Anforderungen von GDR-P abgleichen. Zu prüfen ist, ob alle Standorte in Gebieten mit Wasserstress abgedeckt sind. Sind sie es nicht, ist das offenzulegen. DFGE-Empfehlung: Eine Gap-Analyse zeigt, wo Konzepte fehlen. Statt neuer Dokumente genügt oft die Ergänzung bestehender Standort- oder Umweltrichtlinien.
5. Maßnahmen ableiten (E3-2). Wesentliche Maßnahmen zur Vermeidung, Verringerung, Wiederverwendung und Wiederherstellung sind mit Zeitrahmen, Umfang und erwarteten Ergebnissen darzustellen. Wurden wesentliche finanzielle Mittel eingesetzt, sind sie anzugeben.
6. Ziele festlegen (E3-3). Wasserziele sind nicht verpflichtend. Hat das Unternehmen Ziele gesetzt, sind sie nach GDR-T darzustellen, bei Umweltzielen einschließlich der Aussage zur wissenschaftlichen Fundierung und soweit relevant mit geografischem Bezug, etwa zu Gebieten mit Wasserstress. Ohne Ziele ist offenzulegen, ob und wie die Wirksamkeit nachverfolgt wird (GDR-T Rn. 52). DFGE-Empfehlung: Ziele nach der SMART-Logik (spezifisch, messbar, attraktiv, realistisch, terminiert) formulieren, etwa als Verbrauchsreduktion je Standort in Gebieten mit Wasserstress oder als Quote wiederverwendeten Wassers. SMART ist eine Methode der Praxis und keine ESRS-Vorgabe.
7. Finanzielle Effekte und Schnittstellen sichern. E3 enthält keine eigene Angabepflicht zu finanziellen Effekten. Nach ESRS 2 SBM-3 sind tatsächliche und erwartete finanzielle Effekte wesentlicher Risiken und Chancen darzustellen, mit den Quantifizierungserleichterungen und qualitativen Angaben. Typische Treiber sind etwa Nutzungsbeschränkungen, Abgaben, Produktionsausfälle bei Wasserknappheit oder Investitionen in Aufbereitung. Das ist ein Praxisbeispiel und keine Vorgabe des Annexes. Zudem sind die Angaben mit E1 (physische Wasserrisiken), E2 (Emissionen in Wasser), E4, E5 und S3 abzustimmen.
4 Übergangsregeln für E3 beachten
E3 ist bei Wesentlichkeit grundsätzlich von Beginn an zu berichten, denn ESRS 1 Kapitel 10.3 nennt E3 nicht.
Wave-one-Unternehmen unterhalb der Größenschwellen dürfen zudem alle Themenstandards für Geschäftsjahre vor 2027 weglassen (Rn. 126(a)). Auch dann ist anzugeben, ob das Thema wesentlich ist (ESRS 2 BP-2). Für erwartete finanzielle Effekte (ESRS 2 Rn. 27) gelten gesonderte, gestaffelte Erleichterungen.
Die Details stehen in ESRS 1 Kapitel 10.3 (Rn. 125–127, hier vor allem Rn. 126(a); Gruppendefinitionen in Rn. 122). Welcher Gruppe ein Unternehmen angehört, folgt nicht aus den ESRS und ist mit dem beauftragten Wirtschaftsprüfenden zu klären.
5 Fazit
ESRS E3 verlangt wenige, aber standortgenaue Angaben: sechs Wasserkennzahlen, den Umgang mit Gebieten mit Wasserstress in Konzepten, Maßnahmen und Zielen sowie finanzielle Effekte über ESRS 2 SBM-3. Entscheidend sind eine belastbare Wasserbilanz je Standort, die dokumentierte Bestimmung von Gebieten mit Wasserstress und die Abgrenzung zu E1, E2 und E5.
DFGE-Empfehlung: Wer Wasser-, Emissions- und Klimarisikodaten gemeinsam plant, spart Aufwand und vermeidet Widersprüche zwischen E1, E2 und E3.
6 Quellen
- ESRS_2026_1563: Delegierte Verordnung (EU) 2026/1563, Annex I (ESRS 1, ESRS 2, ESRS E3) und Annex II (Glossar „Water consumption“, „Water discharge“, „Water withdrawal“, „Water recycled and reused“, „Water stored“, „Water scarcity“, „Water stress“). Link: VO (EU) 2026/1563 – ELI. Fundstelle ESRS E3: S. 85–88 des Amtsblatt-PDFs; Übergangsregeln: ESRS 1 Kap. 10.3, Rn. 125–127 (S. 30–31).
- ESRS_2023_2772: Delegierte Verordnung (EU) 2023/2772 (ESRS Set 1) für die Gegenüberstellung der Gliederung und Inhalte (Wahlrecht Geschäftsjahr 2026).
